Régimen Contable de las Cooperativas

El régimen contable de las cooperativas es el conjunto de normas específicas que regula cómo estas entidades deben registrar, valorar y presentar su información financiera. A diferencia de las sociedades mercantiles comunes, las cooperativas aplican reglas propias sobre el capital social, los excedentes y los fondos obligatorios, todas ellas recogidas en la Orden EHA/3360/2010.

Marco legal y normativa contable de las cooperativas

Las cooperativas no se rigen por las mismas reglas contables que una empresa mercantil ordinaria. Su naturaleza especial, basada en la participación democrática y el beneficio mutuo de los socios, exige un marco normativo propio que refleje correctamente su realidad económica y financiera.

En España, la normativa contable específica para cooperativas se desarrolla principalmente a través de legislación sectorial y de normas de adaptación del Plan General Contable, que reconocen las particularidades de estas entidades y establecen criterios distintos para registrar ciertos hechos económicos.

Este marco normativo busca garantizar que las cuentas anuales de una cooperativa ofrezcan una imagen fiel de su patrimonio, de su situación financiera y de los resultados obtenidos durante el ejercicio, todo ello respetando la esencia del modelo cooperativo.

La Orden EHA/3360/2010 y el Plan General Contable

La Orden EHA/3360/2010, de 28 de diciembre, aprueba las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas y constituye la referencia normativa esencial en esta materia. Esta orden surgió para adaptar el Plan General de Contabilidad (PGC) de 2007 a las características únicas de las cooperativas.

Antes de su aprobación, existía una notable falta de uniformidad en la forma en que las cooperativas registraban operaciones tan específicas como el capital social variable, los retornos a socios o los fondos obligatorios. La Orden EHA/3360/2010 vino a resolver esa situación con criterios claros y homogéneos.

Esta norma es de aplicación supletoria respecto a la legislación cooperativa estatal y autonómica, lo que significa que, cuando la ley de cooperativas aplicable no diga nada sobre un aspecto contable concreto, se acude a esta orden como referencia principal y, en su defecto, al PGC general o al PGC para PYMES.

La orden incorpora normas de registro y valoración específicas, modelos de cuentas anuales adaptados y una serie de criterios que no tienen equivalente en el régimen contable general, como el tratamiento del capital social como pasivo en determinadas circunstancias o la dotación obligatoria de ciertos fondos de reserva.

Ámbito de aplicación y obligatoriedad de la norma

Esta normativa es de aplicación obligatoria para todas las sociedades cooperativas españolas, con independencia de su tamaño, sector o régimen autonómico. Abarca tanto las cooperativas de primer grado como las de segundo grado y las cooperativas de integración.

Las cooperativas que cumplan los requisitos del PGC para PYMES pueden aplicar ese plan simplificado, pero igualmente deben respetar las normas específicas de la Orden EHA/3360/2010 en lo relativo a las particularidades propias del modelo cooperativo.

Es importante tener claro que la aplicación de esta norma no excluye el cumplimiento de la legislación cooperativa estatal o autonómica. En muchas comunidades autónomas existen leyes propias de cooperativas —como la Ley 27/1999, de ámbito estatal, o leyes autonómicas como la catalana, vasca o valenciana— que también contienen disposiciones contables específicas.

Cuando exista contradicción entre la norma autonómica y la Orden EHA/3360/2010, prevalece la legislación autonómica en aquellos aspectos que sean competencia exclusiva de la comunidad autónoma, lo que puede generar diferencias en la práctica contable entre cooperativas de distintas regiones.

Principios fundamentales de la contabilidad cooperativa

La contabilidad de las cooperativas no solo aplica los principios generales del PGC, sino que los combina con criterios propios derivados de su forma jurídica y de su propósito social. Estos principios determinan cómo se reconocen, valoran y presentan los hechos contables más relevantes.

A continuación se describen los principios más importantes que guían la contabilidad cooperativa:

Principio de imagen fiel: Las cuentas anuales deben mostrar la situación real del patrimonio, las finanzas y los resultados de la cooperativa, sin distorsiones ni omisiones relevantes.

Principio de uniformidad: Los criterios contables adoptados deben mantenerse de un ejercicio a otro, salvo que exista una razón justificada para el cambio, que debe explicarse en la memoria.
Principio de prudencia: Solo se contabilizan los beneficios realmente obtenidos, mientras que los riesgos y pérdidas se registran desde el momento en que son previsibles.
Principio de devengo: Los ingresos y gastos se imputan al ejercicio en que se generan, con independencia de cuándo se cobren o paguen efectivamente.

Principio de no compensación: No se compensan activos con pasivos ni ingresos con gastos de forma indiscriminada, salvo que la norma lo autorice expresamente.
Principio de relevancia cooperativa: Las cuentas anuales deben reflejar las operaciones con socios de manera diferenciada cuando sean significativas, ya que tienen un tratamiento contable y fiscal distinto.
Principio de capital variable: El capital social de la cooperativa es fluctuante por naturaleza, lo que exige criterios específicos para su presentación en el balance y su clasificación entre fondos propios o pasivos.

Diferencias con el régimen general de sociedades

Comprender las diferencias entre la contabilidad cooperativa y la de una sociedad mercantil convencional es clave para interpretar correctamente las cuentas anuales de una cooperativa. A continuación se presenta un resumen comparativo:

Aspecto	Régimen general (S.A./S.L.)	Cooperativa
Resultado del ejercicio	Beneficio o pérdida	Excedente o déficit
Capital social	Fijo (salvo ampliaciones formales)	Variable por entradas y salidas de socios
Distribución de resultados	Dividendo a accionistas o socios	Retorno cooperativo proporcional a la actividad
Fondos de reserva obligatorios	Reserva legal (mínimo 10 % del beneficio)	FRO y FEMP con porcentajes específicos por ley
Clasificación del capital	Siempre fondos propios	Puede ser pasivo financiero si el socio tiene derecho de reembolso
Operaciones con socios	Sin tratamiento diferenciado	Se registran y distinguen de operaciones con terceros
Normativa contable aplicable	PGC 2007 o PGC PYMES	Orden EHA/3360/2010 + PGC supletorio

El concepto de excedente frente al beneficio mercantil

En el vocabulario contable de las cooperativas, no se habla de «beneficio» sino de «excedente». Esta diferencia no es solo terminológica: responde a una lógica económica completamente distinta que afecta a cómo se calcula y cómo se distribuye el resultado del ejercicio.

El excedente cooperativo es el resultado positivo que obtiene la cooperativa una vez deducidos todos los gastos, incluidos los retornos y los costes de la actividad cooperativizada. A diferencia del beneficio mercantil, el excedente no nace de maximizar el margen entre precio y coste, sino de gestionar eficientemente la actividad en beneficio de los socios.

En una sociedad mercantil, el beneficio se distribuye entre los socios en proporción al capital aportado (dividendo). En una cooperativa, el retorno cooperativo se distribuye entre los socios en proporción a la actividad que cada uno ha realizado con la cooperativa, no al capital que posee. Este principio es esencial para entender la naturaleza del modelo cooperativo.

Existe además una distinción contable importante dentro del propio excedente cooperativo: se separan los resultados generados por operaciones con socios (actividad cooperativizada) de los generados por operaciones con terceros (actividad extracooperativa). Esta diferenciación tiene consecuencias directas en el tratamiento fiscal del resultado, ya que ambos tipos de excedente tributan de forma diferente en el Impuesto sobre Sociedades.

El excedente extracooperativo se asimila, a efectos fiscales, al beneficio de una empresa ordinaria. El excedente cooperativo, en cambio, puede beneficiarse de los tipos reducidos previstos en la Ley 20/1990, de Régimen Fiscal de las Cooperativas, que establece un tipo general del 20 % frente al 25 % ordinario para cooperativas fiscalmente protegidas.

Tratamiento contable del capital social y aportaciones

El capital social de una cooperativa tiene una naturaleza radicalmente distinta al de una sociedad anónima o limitada. No es fijo ni permanente, sino que varía constantemente a medida que los socios entran, salen o modifican sus aportaciones.

Esta variabilidad obliga a establecer criterios contables muy precisos para determinar en qué momento el capital social debe clasificarse como fondos propios y en qué momento debe tratarse como pasivo financiero.

La Orden EHA/3360/2010 aborda esta cuestión de forma detallada, siguiendo los criterios de la NIC 32 y el marco conceptual del PGC, y adaptándolos a la realidad jurídica de las cooperativas españolas.

Clasificación entre fondos propios y pasivos financieros

¿Cuándo es fondos propios?

Las aportaciones de los socios se clasifican como fondos propios cuando los estatutos de la cooperativa o la asamblea general tienen la facultad de rechazar su reembolso o de diferirlo indefinidamente. En ese caso, el capital no genera una obligación incondicional de devolver el dinero al socio.

¿Cuándo es pasivo financiero?

Si el socio tiene derecho reconocido a exigir el reembolso de su aportación ante una baja voluntaria, y la cooperativa no puede negarlo ni aplazarlo de forma discrecional, esa aportación debe registrarse como pasivo financiero en el balance. Esto sigue el criterio de la sustancia económica sobre la forma jurídica.

Casos intermedios

Existen situaciones mixtas en las que solo una parte de las aportaciones es reembolsable. En estos casos, la cooperativa debe separar contablemente el componente de fondos propios y el componente de pasivo, utilizando los criterios de la norma de registro y valoración aplicable.

Aportaciones obligatorias y voluntarias de los socios

Las aportaciones que realizan los socios a una cooperativa no son todas iguales. Existen diferencias importantes en su naturaleza, su registro contable y sus condiciones de reembolso.

Aportaciones obligatorias al capital social: Son las que todo socio debe realizar para acceder a la cooperativa y mantener su condición de miembro. Su importe mínimo se fija en los estatutos. Representan la participación básica del socio y, en función de las condiciones de reembolso, se clasifican como fondos propios o pasivo.
Aportaciones voluntarias al capital social: Son las que el socio puede realizar de forma adicional, más allá de la obligatoria. Suelen estar reguladas por acuerdo de la asamblea y permiten a los socios aumentar su participación económica en la cooperativa sin alterar su condición de socio.

Aportaciones de socios inactivos o colaboradores: Algunos tipos de cooperativas admiten socios no usuarios que aportan capital sin participar directamente en la actividad cooperativizada. Estas aportaciones también tienen un tratamiento contable específico.
Cuotas de ingreso y periódicas: No forman parte del capital social, sino que se registran como ingresos en la cuenta de pérdidas y ganancias, ya que no son reembolsables y no dan derecho a participación en el patrimonio de la cooperativa.

Registro del derecho de reembolso y bajas de socios

Cuando un socio causa baja en la cooperativa, nace un derecho de reembolso de sus aportaciones. El registro contable de este proceso depende de si las aportaciones estaban clasificadas como fondos propios o como pasivo financiero.

Si eran fondos propios

Al producirse la baja, la cooperativa reclasifica el importe correspondiente desde fondos propios a una cuenta de pasivo corriente, porque en ese momento surge una obligación real de pago frente al socio saliente.

Si eran pasivo financiero

El importe ya figura como pasivo desde el momento en que se realizó la aportación, por lo que la baja simplemente implica la liquidación de esa deuda con el socio, sin necesidad de reclasificación previa.

Deducciones aplicables en la baja

La normativa cooperativa permite que los estatutos fijen deducciones sobre el importe a reembolsar en caso de baja no justificada. Estas deducciones reducen el importe del pasivo o del patrimonio neto reconocido y se registran como ingresos o como dotaciones a reservas, según corresponda al caso concreto.

Determinación y distribución de los resultados

Calcular y repartir los resultados de una cooperativa es uno de los procesos contables más complejos y diferenciados de este tipo de entidades. El resultado final no se distribuye libremente entre los socios: está sometido a reglas precisas que obligan a destinar una parte a fondos obligatorios antes de repartir nada.

Cálculo de los excedentes netos del ejercicio

El excedente neto del ejercicio es el resultado que queda disponible después de aplicar todos los ajustes previstos en la normativa cooperativa. Su cálculo sigue un esquema ordenado que conviene conocer paso a paso:

Resultado bruto del ejercicio: Se obtiene de la cuenta de pérdidas y ganancias, sumando todos los ingresos y restando todos los gastos del período.

Separación entre excedente cooperativo y extracooperativo: Se distingue qué parte del resultado proviene de operaciones con socios y qué parte proviene de operaciones con terceros.
Deducción del Impuesto sobre Sociedades: Se aplica el tipo correspondiente a cada parte del resultado, según si la cooperativa está o no fiscalmente protegida.
Resultado disponible para distribución: Es el excedente neto que queda tras descontar el impuesto y sobre el que se aplican las dotaciones obligatorias a fondos de reserva.

Dotación de fondos de reserva obligatorios

Antes de que la cooperativa pueda repartir retornos entre sus socios, está obligada por ley a dotar una serie de fondos de reserva. Estos fondos son irrepartibles entre los socios durante la vida de la cooperativa y constituyen una garantía de estabilidad para la entidad.

Los dos fondos de dotación obligatoria son el Fondo de Reserva Obligatorio (FRO) y el Fondo de Educación, Formación y Promoción (FEMP). Ambos tienen porcentajes mínimos fijados por la legislación cooperativa aplicable, que pueden variar según la comunidad autónoma.

Solo después de cumplir con estas dotaciones, el excedente restante queda disponible para ser distribuido entre los socios en forma de retorno cooperativo o para destinarlo a reservas voluntarias.

Fondo de Reserva Obligatorio (FRO)

¿Qué es el FRO?

El Fondo de Reserva Obligatorio es una reserva irrepartible que toda cooperativa debe constituir y mantener. Su función es reforzar la solvencia de la entidad y absorber posibles pérdidas futuras, actuando como colchón financiero permanente.

Porcentaje mínimo de dotación

La Ley 27/1999 estatal establece una dotación mínima del 20 % del excedente disponible. Sin embargo, las legislaciones autonómicas pueden fijar porcentajes distintos. En cualquier caso, la cooperativa puede destinar una proporción mayor si así lo decide la asamblea.

Registro contable del FRO

Se registra en el subgrupo 11 del PGC adaptado a cooperativas, dentro del epígrafe de fondos propios del balance. Aunque proceda del excedente, forma parte del patrimonio neto permanente de la cooperativa y no puede distribuirse entre los socios ni siquiera en caso de baja.

Fondo de Educación, Formación y Promoción (FEMP)

El Fondo de Educación, Formación y Promoción tiene una naturaleza distinta al FRO. No es una reserva para absorber pérdidas, sino un fondo destinado exclusivamente a actividades de formación de los socios, difusión del cooperativismo y promoción del entorno social de la cooperativa.

Su dotación mínima habitual es del 5 % del excedente disponible, aunque la ley autonómica aplicable puede establecer un porcentaje diferente. Este fondo tiene una afectación finalista: los recursos que se dotan solo pueden usarse para los fines establecidos por la ley.

Tratamiento contable especial

A diferencia del FRO, el FEMP no se incluye en los fondos propios del balance, sino que se registra como un pasivo. Esto se debe a que los recursos del fondo están comprometidos para un uso específico y la cooperativa no puede disponer de ellos libremente. Su saldo se presenta en el pasivo no corriente o corriente según el plazo previsto para su utilización.

Elaboración de las cuentas anuales cooperativas

Las cuentas anuales de una cooperativa siguen la estructura general del PGC —balance, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cambios en el patrimonio neto, estado de flujos de efectivo y memoria—, pero con adaptaciones significativas que reflejan las particularidades de estas entidades.

Si te interesa profundizar en todo el proceso desde sus bases, puedes explorar la contabilidad de cooperativas en detalle para entender cómo se articulan cada uno de los documentos que componen las cuentas anuales.

La Orden EHA/3360/2010 establece modelos específicos de cuentas anuales para cooperativas, tanto en formato normal como en formato abreviado, que deben utilizarse obligatoriamente en lugar de los modelos estándar del PGC.

Peculiaridades del balance de situación

Patrimonio neto diferenciado

El balance de una cooperativa presenta un patrimonio neto con epígrafes exclusivos, como el capital social cooperativo, el Fondo de Reserva Obligatorio, las reservas voluntarias y los resultados del ejercicio diferenciados entre cooperativos y extracooperativos.

Capital clasificado como pasivo

Cuando las aportaciones de los socios tienen derecho de reembolso incondicional, el balance las presenta dentro del pasivo financiero, lo que puede afectar significativamente a los ratios de solvencia y endeudamiento de la entidad.

El FEMP en el pasivo

El Fondo de Educación, Formación y Promoción aparece en el pasivo del balance, ya que su destino está comprometido por ley. No forma parte del patrimonio neto disponible de la cooperativa.

Deudas por reembolso pendiente

Cuando hay socios que han causado baja y aún no han recibido el reembolso de sus aportaciones, ese importe se refleja como deuda a corto o largo plazo en el pasivo del balance, según el plazo de liquidación pactado.

Estructura de la cuenta de pérdidas y ganancias

La cuenta de pérdidas y ganancias de una cooperativa presenta una estructura que separa claramente los resultados por su origen. Esta separación no es opcional: es un requisito de la Orden EHA/3360/2010 y tiene consecuencias directas en el cálculo del Impuesto sobre Sociedades.

Tipo de resultado	Origen	Tratamiento fiscal
Resultado cooperativo	Operaciones con socios	Tipo reducido (20 %) si está protegida
Resultado extracooperativo	Operaciones con terceros	Tipo general (25 %)
Resultado extraordinario	Plusvalías, subvenciones, otros	Tipo general o reducido según naturaleza

Información específica a incluir en la memoria

La memoria de las cuentas anuales de una cooperativa va más allá de los aspectos generales del PGC. La Orden EHA/3360/2010 exige incluir información específica que no se solicita a ninguna sociedad mercantil ordinaria.

Número y variación de socios

Debe indicarse el número de socios al inicio y al final del ejercicio, así como las altas, bajas voluntarias y bajas forzosas producidas durante el año.

Detalle del capital social

Se informa sobre las aportaciones obligatorias y voluntarias, los importes reembolsados y pendientes de reembolso, y la clasificación entre fondos propios y pasivo.

Dotación y uso del FEMP

Debe detallarse el saldo inicial del fondo, la dotación del ejercicio y las aplicaciones realizadas, especificando las actividades financiadas.

Distribución del excedente

Se explica la propuesta de distribución del excedente neto, indicando los porcentajes destinados al FRO, al FEMP, a retornos y a reservas voluntarias.

Retornos cooperativos

Se informa sobre el importe total de retornos acordados, el criterio de reparto entre los socios y si se ha optado por incorporarlos al capital o distribuirlos en efectivo.

Operaciones con socios y terceros

Se desglosa el volumen de actividad cooperativizada y la actividad con terceros, ya que esta diferenciación es clave tanto contablemente como a efectos fiscales.

Gestión contable de las pérdidas en la cooperativa

Cuando una cooperativa cierra el ejercicio con un resultado negativo, la normativa establece un procedimiento específico para absorber esas pérdidas que difiere del régimen general de las sociedades mercantiles.

El proceso de imputación de pérdidas en una cooperativa sigue un orden de prelación definido: primero se acude a los fondos de reserva voluntaria, después al FRO y, si todo ello resulta insuficiente, se imputa la pérdida directamente a los socios.

Imputación de pérdidas a los fondos de reserva

Cuando se produce un déficit en el ejercicio, la cooperativa debe aplicar un orden de absorción que generalmente contempla los siguientes pasos:

Absorción con cargo al Fondo de Reserva Voluntario, si existe saldo suficiente.
Absorción con cargo al Fondo de Reserva Obligatorio (FRO), hasta el límite de su saldo disponible.
Si persiste el déficit, imputación directa a los socios mediante derramas o reducción del capital.

Registro contable de la imputación

La reducción del FRO por absorción de pérdidas se registra con cargo a la cuenta del fondo y abono a la cuenta de resultados negativos del ejercicio. Esta operación forma parte del proceso de aplicación del resultado y debe quedar reflejada en la propuesta de distribución del resultado y en la memoria.

Compensación de pérdidas por parte de los socios

Cuando los fondos de reserva no son suficientes para absorber las pérdidas del ejercicio, la cooperativa puede imputar el déficit restante directamente a los socios. Esta es una de las particularidades más significativas del modelo cooperativo frente a las sociedades de capital.

La imputación a socios puede realizarse mediante derrama activa —es decir, exigiendo una aportación económica adicional— o mediante reducción de las aportaciones al capital social ya suscritas, en función de lo que permitan los estatutos y la legislación aplicable.

Criterio de imputación entre socios

Las pérdidas se distribuyen entre los socios en proporción a la actividad cooperativizada de cada uno durante el ejercicio, salvo que los estatutos establezcan otro criterio. Este reparto proporcional a la actividad refuerza el principio cooperativo de que el socio es el protagonista económico de la entidad.

Registro de la derrama activa

Contablemente, la derrama exigida a los socios se registra como un derecho de cobro frente a cada socio hasta que se hace efectiva. Una vez cobrada, el importe compensa la cuenta de resultados negativos pendiente de absorción. Si se opta por reducir el capital, se minora directamente el saldo de la cuenta de capital social del socio afectado.

Preguntas frecuentes

¿Es obligatorio el uso del PGC para PYMES en cooperativas?

No es estrictamente obligatorio, pero sí es una opción permitida para cooperativas que cumplan los umbrales de tamaño establecidos en el PGC para PYMES. En cualquier caso, aunque apliquen ese plan simplificado, las cooperativas deben respetar siempre las normas específicas de la Orden EHA/3360/2010 en los aspectos propios de su naturaleza cooperativa, como el capital social, los fondos obligatorios y el tratamiento de las operaciones con socios.

¿Cómo se contabilizan los retornos cooperativos?

Los retornos cooperativos son la parte del excedente que la cooperativa distribuye entre sus socios en proporción a la actividad que cada uno ha realizado con ella durante el ejercicio. Contablemente, se reconocen como un pasivo en el momento en que la asamblea general aprueba la distribución del resultado. Si el retorno se incorpora al capital del socio en lugar de pagarse en efectivo, se registra como una transferencia entre la cuenta de resultados y la cuenta de capital social del socio correspondiente.

¿Qué sucede con el FEMP en caso de liquidación?

En caso de liquidación de la cooperativa, el saldo del Fondo de Educación, Formación y Promoción no puede repartirse entre los socios, ya que tiene carácter finalista e irrepartible. La legislación cooperativa establece que estos recursos deben destinarse a otra entidad con fines cooperativos o sociales, designada normalmente por la asamblea de liquidación o por la propia ley autonómica aplicable. Su tratamiento en el proceso de liquidación está expresamente regulado para garantizar que se respete su afectación original.

¿Cómo afecta el IVA a las operaciones con socios?

El tratamiento del IVA en las operaciones entre la cooperativa y sus socios depende de si existe una relación de prestación de servicios o entrega de bienes sujeta al impuesto. En general, las cooperativas de trabajo asociado o de servicios sí repercuten IVA sobre las operaciones con socios cuando estas constituyen una actividad económica a efectos de la normativa fiscal. La calificación correcta de cada operación requiere analizar caso por caso si existe contraprestación y si la cooperativa actúa en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

¿Qué diferencia hay entre una cooperativa de primer y segundo grado en cuanto a contabilidad?

Las cooperativas de segundo grado están formadas por otras cooperativas como socias, en lugar de personas físicas. Desde el punto de vista contable, la diferencia principal radica en la complejidad de las operaciones intercooperativas y en la necesidad de analizar si deben formularse cuentas consolidadas cuando existe un grupo de cooperativas. En lo demás, la normativa contable aplicable es la misma: la Orden EHA/3360/2010 regula igualmente a las cooperativas de segundo grado.

¿Cuándo debe una cooperativa formular cuentas consolidadas?

Una cooperativa está obligada a formular cuentas consolidadas cuando forma parte de un grupo de entidades en el que ejerce el control sobre otras sociedades o entidades, conforme a los criterios del Código de Comercio y las normas de consolidación del PGC. El hecho de ser una cooperativa no exime de esta obligación si se cumplen los requisitos legales. El proceso de consolidación sigue los mismos principios que para cualquier otro grupo empresarial, aunque con las adaptaciones propias de la naturaleza cooperativa.

¿Puede una cooperativa repartir dividendos a sus socios?

Las cooperativas no reparten dividendos en sentido estricto, ya que ese término es propio de las sociedades de capital. Lo que distribuyen a sus socios se denomina retorno cooperativo y se calcula en función de la actividad realizada con la cooperativa, no del capital aportado. Sin embargo, las aportaciones al capital social sí pueden devengar un interés limitado, fijado estatutariamente, que en ocasiones se asemeja económicamente a un dividendo, aunque tiene un tratamiento contable y fiscal diferente.

¿Cómo se trata contablemente una fusión entre cooperativas?

La fusión entre cooperativas sigue el método de adquisición previsto en la normativa de combinaciones de negocios del PGC, con las adaptaciones necesarias para la naturaleza cooperativa de las entidades implicadas. Es necesario identificar la entidad adquirente, valorar los activos y pasivos identificables de la cooperativa adquirida a valor razonable y reconocer el fondo de comercio o la diferencia negativa que resulte. Los fondos de reserva obligatorios de las cooperativas fusionadas se integran en la cooperativa resultante, manteniendo su carácter irrepartible.

¿Qué obligaciones de auditoría tienen las cooperativas?

Las cooperativas están obligadas a someter sus cuentas anuales a auditoría externa cuando superan los umbrales establecidos en la Ley de Auditoría de Cuentas, que coinciden con los aplicables a cualquier sociedad: que durante dos ejercicios consecutivos superen dos de estos tres límites: total activo superior a 2.850.000 euros, cifra de negocios superior a 5.700.000 euros o más de 50 trabajadores. Además, algunas legislaciones cooperativas autonómicas o el propio estatuto pueden imponer la auditoría obligatoria con independencia del tamaño.

¿Cómo se registran las subvenciones públicas recibidas por una cooperativa?

Las subvenciones públicas recibidas por una cooperativa se contabilizan siguiendo las mismas normas del PGC aplicables a cualquier entidad. Las subvenciones de capital se imputan al resultado del ejercicio de forma sistemática y proporcional a la amortización del bien financiado. Las subvenciones de explotación se reconocen como ingreso en el ejercicio en que se cumplen las condiciones para su concesión. En ambos casos, forman parte del resultado del ejercicio, lo que puede afectar al cálculo del excedente cooperativo o extracooperativo según la naturaleza de la actividad subvencionada.

Conclusión

El régimen contable de las cooperativas es un sistema completo, coherente y diferenciado que responde a la naturaleza singular de estas entidades. Lejos de ser una adaptación menor del Plan General Contable, establece criterios propios que afectan a cómo se clasifica el capital, cómo se calculan los resultados y cómo se distribuyen los excedentes entre los socios.

A lo largo de este artículo has visto cómo funciona la Orden EHA/3360/2010, qué diferencias existen respecto al régimen general, cómo se tratan las aportaciones y bajas de socios, y cómo se gestionan tanto los excedentes como las pérdidas. Todos estos conocimientos te permiten interpretar las cuentas anuales de una cooperativa con criterio y sin confundirlas con las de cualquier otra sociedad.

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